Decide não julgar inconstitucional a norma do artigo 177.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (aprovado pelo Decreto-Lei n.º 433/99, de 26 de Outubro, com as alterações posteriores), quando interpretado no sentido de que o prazo nele fixado tem natureza ordenadora e disciplinar e a sua ultrapassagem não implica, só por si, a extinção do processo de execução fiscal. (Processo n.º 14/09)

Acórdão 555/2009

Processo 14/09

Acordam na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional

I - Relatório

1 - Nos presentes autos, vindos do Tribunal Central Administrativo Norte, em que é recorrente Cruz & Companhia, Lda., e recorrida a Fazenda Pública, foi interposto recurso de fiscalização concreta de constitucionalidade, ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da lei do Tribunal Constitucional (LTC), do acórdão daquele Tribunal, para apreciação da norma contida no artigo 177.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (adiante designado CPPT, aprovado pelo Decreto-Lei 433/99, de 26 de Outubro, com as alterações posteriores), quando interpretado no sentido de que o prazo nele fixado tem natureza ordenadora e disciplinar e a sua ultrapassagem não implica, só por si, a extinção de qualquer processo de execução fiscal.

2 - A recorrente apresentou alegações, onde conclui o seguinte:

«1 - Na lógica do Acórdão de 04/12/2008, o texto da norma do artigo 177.º do CPPT é susceptível de uma única interpretação: que a ultrapassagem do prazo de um ano jamais implica, impõe, só por si, a extinção de qualquer processo de execução, cujo alcance se limita ao âmbito interno da administração tributária, visando incentivar a

rápida conclusão do processo.

2 - Tal interpretação consubstancia uma restrição às garantias dos contribuintes, nomeadamente, ao direito à extinção da execução fiscal e ao direito a uma justiça

tempestiva e célere.

3 - Dos artigos 176.º e 177.º do CPPT decorre claramente que o legislador pretendeu, ao estipular o prazo de um ano para a extinção da execução, responsabilizar o Estado, a quem incumbe assegurar uma justiça tempestiva, imputando-lhe a lei as consequências da demora excessiva nessa prestação: a extinção 4 - A importância destas normas reside em garantir aos contribuintes uma justiça

tempestiva e célere.

5 - Pelo que, mais do que um mero aforamento do interesse público da celeridade na conclusão do processo de execução fiscal, o direito à extinção do processo de execução constitui, assim, uma verdadeira garantia dos contribuintes.

6 - Ora, sendo esta a razão de ser da lei, não se compreende como é que o não cumprimento do referido prazo estipulado no artigo 177.º do CPPT, não acarrete qualquer consequência no próprio processo de execução fiscal.

7 - Seria, no fundo, consagrar uma norma oca, sem qualquer eficácia processual, num domínio tão importante como é o ordenamento jurídico-fiscal, onde a própria Constituição exige uma disciplina tão completa e objectiva quanto possível das

garantias dos contribuintes.

8 - Na verdade, o legislador ao consagrar, na Secção VI, do Capítulo I do Titulo IV do Código de Procedimento e Processo Tributário (que tem por epígrafe 'Da suspensão, interrupção e extinção do processo") o artigo 177.º, quis atribuir a esta norma um carácter imperativo, cujo prazo é certo, exacto, absoluto, peremptório, prevendo expressa e literalmente uma consequência: se ultrapassado a execução

extinguir-se-á.

9 - Segundo o principio da interpretação em conformidade com a Constituição e a lei, implicitamente consagrado e consolidado na Constituição da Republica Portuguesa e tutelado pelo artigo 204.º da lei Fundamental, se uma norma comportar duas dimensões interpretativas possíveis, sendo uma incompatível e a outra compatível com determinado texto constitucional, deve o intérprete e ou aplicador escolher a de sentido compatível, realizando, assim, uma interpretação conforme a constituição (vide Gomes Canotilho, in Direito Constitucional, 5.ª Ed., 1992, pág. 235 e ss).

10 - Ora, o princípio da legalidade fiscal, consagrado no n.º 2 do artigo 103.º da CRP, exige a determinação, com o máximo de objectividade, das garantias dos contribuintes, excluindo, necessariamente, qualquer interpretação normativa restritiva ou

condicionante das referidas garantias.

11 - No caso concreto, a interpretação da norma do artigo 177.º do CPPT, no sentido de que o prazo fixado naquela norma tem natureza meramente disciplinar, jamais implicando, impondo, só por si, a extinção de qualquer processo de execução fiscal, não pode deixar de ser considerada como uma interpretação que restringe as garantias dos contribuintes, mais concretamente da ora recorrente, incompatível com o disposto

no n.º 2 do artigo 103.º da CRP.

12 - Por outro lado, tal interpretação não tem um mínimo de correspondência verbal com o texto do artigo 177.º do CPPT que dispõe expressamente que a extinção da execução verificar-se-á dentro de um ano contado da instauração, salvo causas

insuperáveis, devidamente justificadas.

13 - Pelo que, a dimensão interpretativa do artigo 177.º do CPPT, fixada pelo douto Acórdão de 04/12/2008, é inconstitucional, não sendo, salvo melhor opinião, compatível com o texto da própria norma nem com a Constituição.

14 - Atento o exposto, a ora recorrente entende, salvo melhor e douta opinião, que a norma que vem questionada (artigo 177.º do CPPT) tem, como única interpretação conforme a Constituição, a de que ao estipular o prazo de um ano contado a partir da instauração da execução, o legislador imputou ao Estado as consequências da demora excessiva nessa prestação: a extinção da execução, salvo causas insuperáveis,

devidamente justificadas.

15 - Nestes termos, deve o presente recurso ser julgado procedente e, em consequência, revogar o douto Acórdão de 04/12/2008, que confirmou a douta sentença de 14/07/2008, devendo ser reformulado por forma a aplicar no julgamento do recurso a norma do artigo 177.º do CPPT, com o sentido de que decorrido mais de um ano após a instauração da execução fiscal, a execução extinguir-se-á, salvo causas

insuperáveis, devidamente justificadas.»

3 - A recorrida apresentou contra-alegações, que conclui da forma que segue:

«1 - A Recorrente pretende que o direito à extinção da execução é uma das garantias do contribuinte, que só pode ser extinta por lei e não por via de uma interpretação

restritiva do julgador.

2 - A decisão do presente recurso depende, portanto, de uma opção prévia sobre a

existência do citado direito ou garantia.

3 - A Recorrente não explica quais as razões por que tal garantia existe, limitando-se a uma alusão vaga a uma suposta relação entre a mesma e o direito a justiça célere.

4 - Sucede que o nosso ordenamento jurídico-tributário inclui um grande número de normas com carácter ordenador, cujo incumprimento não determina a extinção dos "direitos ou prerrogativas" da AF mas apenas eventual responsabilidade disciplinar para

os funcionários incumpridores.

5 - O artigo 177.º do C.P.P.T. tem inequivocamente esse carácter uma vez que admite que a ultrapassagem do prazo pode ser justificada pela ocorrência de causas insuperáveis, sendo que a dita justificação se destina a evitar a responsabilidade disciplinar decorrente do decurso do ano exigível para o efeito.

6 - Acresce que o nosso ordenamento jurídico - tributário dispõe de institutos próprios - o direito à caducidade da liquidação e a prescrição - que visam precisamente a

satisfação do princípio da celeridade.

7 - E ambos prevêem prazos bem mais longos do que o ano previsto na norma aqui em apreço, o que indicia que jamais foi intenção do legislador outorgante ao contribuinte um direito à extinção da execução no prazo de um ano.

8 - Assim sendo, o acórdão em recurso não adoptou qualquer interpretação restritiva do preceito ou violou a CRP, designadamente o seu artigo 103.º, 2.» 4 - O presente recurso emerge de reclamação de decisão do órgão da execução fiscal, apresentada por Cruz & Companhia, Lda., a qual foi julgada improcedente por decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu.

Inconformada, a reclamante recorreu para o Tribunal Central Administrativo Norte, que

julgou improcedente o recurso.

É desta decisão que vem interposto o presente recurso.

Tudo visto, cumpre apreciar e decidir.

II - Fundamentação

5 - O artigo 177.º do CPPT, com a epígrafe "Prazo de extinção da execução", estabelece que «[a] extinção da execução verificar-se-á dentro de um ano contado da instauração, salvo causas insuperáveis, devidamente justificadas.» O acórdão recorrido, seguindo jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, a propósito do antecedente artigo 261.º do CPT, com redacção similar à do actual artigo 177.º do CPPT, interpretou esta norma no sentido de que a ultrapassagem do prazo de um ano aí previsto jamais implica, impõe, só por si, a extinção de qualquer processo de

execução fiscal.

O entendimento sufragado na decisão recorrida pode resumir-se nas palavras de JORGE LOPES DE SOUSA (Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, II, Lisboa, 2007, 221), também aí citado:

«O estabelecido neste artigo [177.º do CPPT] é apenas um afloramento do interesse público da celeridade na conclusão do processo de execução fiscal.

O seu alcance limita-se ao âmbito interno da administração tributária, visando incentivar

a rápida conclusão do processo.

Por isso, o prazo tem natureza ordenadora e disciplinar.

A não conclusão do processo no período de tempo indicado não tem qualquer relevo a nível da cobrança da dívida, não provocando, designadamente, a extinção da execução fiscal, o que ressalta, desde logo, do facto de se admitir a possibilidade de o processo demorar mais do que esse período, se houver causas insuperáveis.» A recorrente sustenta que esta interpretação do artigo 177.º do CPPT viola o princípio constitucional da legalidade fiscal, consagrado no artigo 103.º, n.º 2, da Constituição, na medida em que restringe as garantias e direitos dos contribuintes, no caso, o "direito à extinção da execução fiscal" e o "direito a uma justiça tempestiva e célere". Mais sustenta que a única interpretação da norma conforme à Constituição é a que entenda que o incumprimento do prazo nela fixado tem como consequência a extinção da execução, salvo causas insuperáveis, devidamente justificadas.

Por último, a recorrente considera que a interpretação em apreço é incompatível com a própria lei, por não ter um mínimo de correspondência verbal no texto do artigo 177.º 6 - Quanto a esta última alegação, diga-se desde já que o Tribunal Constitucional não pode, no recurso de constitucionalidade, determinar se aquela é a melhor interpretação do artigo 177.º do CPPT, mas apenas decidir se a interpretação efectivamente adoptada na decisão recorrida é compatível com a Constituição. Por isso, não relevam, no âmbito do presente recurso, os argumentos da recorrente em defesa de uma interpretação do artigo 177.º diversa da subscrita pelo tribunal recorrido.

A questão a decidir é, portanto, a de saber se é compatível com a Constituição, designadamente, com o princípio da legalidade fiscal invocado pela recorrente, a norma do artigo 177.º do CPPT, quando interpretado no sentido de que o prazo nele fixado tem natureza ordenadora e disciplinar e a sua ultrapassagem não implica, só por si, a extinção de qualquer processo de execução fiscal.

A norma em questão não foi ainda objecto de apreciação por parte do Tribunal Constitucional. No entanto, a propósito de outros prazos, fixados no âmbito dos procedimentos de inspecção tributária, o Tribunal tem-se pronunciado pela não inconstitucionalidade das normas que os prevêem, quando interpretadas no sentido de que a ultrapassagem dos prazos aí fixados não determina a caducidade do procedimento de inspecção nem a invalidade dos actos de liquidação nele fundados.

No Acórdão 566/08, relatado pelo agora relator, o Tribunal pronunciou-se pela não inconstitucionalidade da norma do artigo 36.º, n.º 2, do Regime Complementar do Procedimento da Inspecção Tributária, (aprovado pelo Decreto-Lei 413/98, de 31 de Dezembro, com as alterações posteriores), quando interpretada no sentido de que a ultrapassagem do prazo aí fixado não determina a caducidade do procedimento de inspecção tributária nem a invalidade dos actos de liquidação fundados em procedimento cuja duração excedeu a legalmente fixada.

Neste aresto, seguiu-se de perto a fundamentação do Acórdão 457/2008 (que julgou não inconstitucional a interpretação conjugada dos artigos 14.º e 36.º, n.os 1 e 2, do RCPIT, na redacção anterior à Lei 50/2005, de 30 de Agosto, e do artigo 46.º, n.º 1, da LGT, segundo a qual os prazos definidos na lei para a inspecção apenas relevam no âmbito do instituto da caducidade, não determinando a invalidade da própria liquidação) e do Acórdão 514/2008 (que também julgou não inconstitucional a norma do artigo 36.º, n.º 2, do RCPIT, numa dimensão normativa

próxima da referida).

Importa ainda relembrar outros arestos, também citados no referido Acórdão 566/08, nos quais o Tribunal se pronunciou pela não inconstitucionalidade de interpretações que atribuem natureza meramente ordenadora a prazos procedimentais

(ou processuais).

Assim:

No Acórdão 423/99, em matéria de processo disciplinar, foi julgada não inconstitucional a norma do artigo 10.º, n.º 8, do Decreto-Lei 64-A/89, de 27 de Fevereiro, na interpretação segundo a qual o prazo de 30 dias de que dispõe a entidade empregadora para proferir decisão naquele processo, não é um prazo

peremptório;

No Acórdão 460/2003, julgou-se não inconstitucional a norma do artigo 382.º, n.º 2, do Código de Processo Civil (que fixa o prazo para decisão, em primeira instância, dos procedimentos cautelares), interpretada no sentido de o prazo nele previsto ser de qualificar como meramente ordenador ou disciplinador do processo;

No Acórdão 294/08, a respeito do prazo para a realização do inquérito penal, decidiu-se não julgar inconstitucional a norma do n.º 1 do artigo 181.º do Código de Processo Penal, quando entendida no sentido de poder ser mantida a apreensão de depósitos bancários, ainda que não tenha sido proferida acusação no prazo estabelecido no artigo 276.º do mesmo diploma, sustentando-se tal entendimento, além do mais, na natureza meramente ordenadora de tal prazo, cuja ultrapassagem, para além das consequências expressamente previstas no Código de Processo Penal, não

tem efeitos preclusivos.

7 - A recorrente sustenta que a interpretação questionada é contrária ao princípio da legalidade fiscal, consagrado no artigo 103.º, n.º 2, da Constituição, em suma, porque este princípio «exige a determinação, com o máximo de objectividade, das garantias dos contribuintes», excluindo qualquer interpretação restritiva ou condicionante das referidas garantias, como é o caso da citada interpretação do artigo 177.º do CPPT, na medida em que restringe o "direito à extinção da execução fiscal" e o "direito a uma

justiça tempestiva e célere".

O n.º 2 do artigo 103.º da Constituição estabelece uma "reserva de lei formal e parlamentar" que abrange «não somente os elementos intrusivos ou "agressivos" do imposto (criação, incidência, taxa), mas também os seus elementos favoráveis, como os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes» (cf. Gomes Canotilho/ Vital Moreira, Constituição da República Portuguesa Anotada, I, 4.ª edição revista, Coimbra, 2007,

1091).

No mesmo sentido se tem pronunciado a jurisprudência do Tribunal Constitucional (cf., entre outros, Acórdão 168/2002 e demais arestos nele citados).

Em síntese, como salienta Cardoso da Costa ("O enquadramento constitucional do Direito dos impostos em Portugal: a jurisprudência do Tribunal Constitucional", Perspectivas Constitucionais, Nos 20 Anos da Constituição de 1976, II, Coimbra, 1997, 397-428, 400), o princípio da legalidade fiscal assume duas dimensões fundamentais: a primeira delas é a consagração do princípio da reserva de lei formal, em que está em causa a «exigência da utilização de uma certa "forma" ou da intervenção de certo "órgão de soberania" na definição normativa de determinada figura tributária - os impostos - e do respectivo sistema»; a segunda, é o princípio da tipicidade dos impostos, que respeita a um «especial grau de "qualificação" [...] de que tal definição normativa, nessa específica forma, deve revestir-se».

8 - No caso em apreço, o questionado artigo 177.º do CPPT estabelece um prazo para a "extinção" da execução fiscal, que será de um ano a contar da sua instauração, salvo "causas insuperáveis, devidamente justificadas".

O processo de execução fiscal destina-se à cobrança coerciva de tributos em dívida, bem como de coimas e outras sanções pecuniárias (artigo 148.º do CPPT) e é da competência da administração tributária (artigo 149.º do CPPT), cabendo aos tribunais tributários a decisão dos respectivos incidentes, embargos e oposição (artigo 151.º do

CPPT).

A questionada interpretação do artigo 177.º do CPPT, no sentido de que a ultrapassagem do prazo aí estipulado não determina, só por si, a extinção do processo de execução fiscal, não é passível de equivaler a uma qualquer falta de intervenção originária na normação da matéria, susceptível de atentar contra o princípio da

legalidade fiscal.

A cobrança do imposto através de execução fiscal que se prolongue para além do prazo previsto no artigo 177.º do CPPT não deixa de constituir cobrança nos termos da lei. Ela processa-se com base em título executivo legalmente previsto (artigo 162.º do CPPT), de acordo com o procedimento e processo previstos na lei, no decurso dos quais o contribuinte pode exercer as garantias legalmente estipuladas (com destaque para a oposição e a reclamação - artigos 203.º e s. e 276.º e s. do CPPT).

Note-se, para além de tudo o mais, que o efeito extintivo que a recorrente reclama decorrer do "decurso do tempo" não é referente à extinção de uma situação jurídica passiva, inscrita na esfera do contribuinte (como seria o caso da extinção da própria dívida, pelo decurso do tempo), mas antes de uma situação jurídico-processual.

Ora, a fixação de um prazo para a duração da execução fiscal, tendo em vista que a actuação da administração fiscal obedeça, nessa fase, a prazos razoáveis, não se destina tão somente a tutelar o interesse privado do executado. A fixação de um prazo - que, importa relembrar, respeita à fase de cobrança coerciva do tributo -, embora possa acautelar também um interesse do contribuinte (na razoabilidade desse prazo), visa, principalmente, a defesa do interesse público subjacente à actuação da própria administração fiscal, onde avulta a finalidade de arrecadação dos dinheiros públicos provenientes do sistema fiscal, destinados à satisfação das necessidades financeiras do Estado e outras entidades públicas e à repartição justa dos rendimentos e da riqueza (artigo 103.º, n.º 1, da Constituição). É, precisamente, à luz desse interesse público na cobrança de impostos que importará valorar um eventual desrespeito do prazo indicado na lei (ou das razões justificativas do seu prolongamento), nomeadamente, em sede disciplinar ou de avaliação do desempenho dos funcionários e serviços envolvidos.

Mas ainda que se reconheça uma certa dimensão garantística dos interesses do contribuinte, na estipulação de um tal prazo, sempre se terá que reconhecer que o desrespeito desse prazo - sem que tal signifique a extinção do processo de execução - não consubstancia a "restrição" de uma qualquer garantia do contribuinte.

É que o mero desrespeito do prazo não conduz automaticamente (independentemente das razões que lhe estejam subjacentes) a uma irrazoabilidade do prazo de duração do processo de execução, nem se vislumbra qualquer base, legal ou constitucional, que suporte o suposto "direito à extinção da execução fiscal", invocado pela recorrente.

À luz destas considerações e reafirmando os fundamentos da jurisprudência acima citada, no sentido da não inconstitucionalidade de interpretações normativas que atribuem natureza meramente ordenadora a prazos processuais, deve o recurso

improceder.

III - Decisão

Nestes termos, e pelos fundamentos expostos, decide-se:

a) Não julgar inconstitucional a norma do artigo 177.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (adiante designado CPPT, aprovado pelo Decreto-Lei 433/99, de 26 de Outubro, com as alterações posteriores), quando interpretado no sentido de que o prazo nele fixado tem natureza ordenadora e disciplinar e a sua ultrapassagem não implica, só por si, a extinção do processo de execução fiscal.

b) Em consequência, negar provimento ao recurso.

Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justiça em 25 (vinte e cinco) unidades de

conta.

Lisboa, 27 de Outubro de 2009. - Joaquim de Sousa Ribeiro - João Cura Mariano - Benjamim Rodrigues - Rui Manuel Moura Ramos.

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Este documento liga aos seguintes documentos (apenas ligações para documentos da Serie I do DR):

• 1989-02-27 - Decreto-Lei 64-A/89 - Ministério do Emprego e da Segurança Social

  Aprova o regime jurídico da cessação do contrato individual de trabalho, incluindo as condições de celebração e caducidade do contrato de trabalho a termo.

• 1998-12-31 - Decreto-Lei 413/98 - Ministério das Finanças

  Aprova o Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, abreviadamente o regulamento da inspecção tributária.

• 1999-10-26 - Decreto-Lei 433/99 - Ministério das Finanças

  Aprova o Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT)

• 2005-08-30 - Lei 50/2005 - Assembleia da República

  Altera o Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, o Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, o Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, a lei geral tributária e o Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, e procede à republicação deste último na íntegra, com a redacção resultante das alterações introduzidas.